To the Point

Beste bezoeker,

Binnenkort nieuw artikel omtrent vastklikken van reserves:

wat de voordelen en nadelen zijn

wat met incorporatie belastingvrije reserves + rekening houdend met de fiscale onaantastbaarheidsvoorwaarde en fiscaal aftrekverbod (investeringsreserve)

waarom vastklikken en geen holding oprichten (uiteenzetting vorig artikel)

mail: davidryckaert@hotmail.com

De Holding

1) Holding nuttig voor KMO?

Dit is natuurlijk onze hamvraag. Via dit artikel gaan we een uitweg zoeken of het eventueel interessant is om een holding binnen de KMO-stuctuur op te richten of niet.

Daarnaast gaan we de verschillende fiscale aandachtspunten onder de loep nemen waaronder de personenbelastingen, vennootschapsbelastingen, BTW als registratierechten.

Vertrekkend vanuit een wederkerend voorbeeld dat we per aandachtspunt verder verdiepen.

Case

Aandeelhouder en zaakvoerder dhr. Z beschikt over twee vennootschappen X en Y. Z besluit om de aandelen van zijn vennootschappen over te brengen in een holding H. Hiervoor besluit Z om eerst vennootschap H op te richten. Z verkoopt daarna de aandelen van X en Y aan de holding H waardoor er een tegoed bestaat (lees rekening-courant) tussen holding H en dhr. Z. Vermits de holding nog maar net is opgericht beschikt de holding H nog niet over de nodige middelen om het tegoed aan Z terug te betalen. Het geld zit immers in de werkvennootschappen X en Y.
Hiervoor besluit men om een dividenduitkering te doen aan de Holding H die op zijn beurt het tegoed belastingvrij kan terugbetalen aan dhr. Z.
Stel dat Z geen holding had opgericht dan zou de dividenduitkeringen tussen X en Y onderworpen zijn aan 25% roerende voorheffing.

Dit levert natuurlijk een mooie belastingbesparing op echter zijn er bepaalde aandachtspunten die men in rekening moet houden. Maar vooraleer deze te bespreken beginnen we met de vraag wat effectief een holding is.

Qua definitie kunnen we besluiten dat een holding een vennootschap is waarvan de activa voornamelijk bestaan uit aandelen van een exploitatie(werk)- en patrimoniumvennootschap.
Er is geen specifieke rechtsvorm maar wel een bepaald doel in de vennootschap met name het participeren, in welke vorm ook in andere vennootschappen. Daarnaast stelt de holding geen daad van koophandel.

Een holding kan het instrument zijn voor een overnamevehikel, vermogensplanning, centralisatie van het bestuur, bankier als successieplanning.

De holding kan vaal nog andere functies koppelen waaronder deze van patrimonium- en/of managementvennootschap.

Voor de participatie in andere vennootschappen kan men terugblikken onder het wetboek van vennootschappen art 5 controle. Onder “controle” van een vennootschap wordt verstaan, de bevoegdheid in rechte of in feite om een beslissende invloed ui te oefenen op de aanstelling van de meerderheid van bestuurders of zaakvoerders of op de oriëntatie van het beleid.

Definities van de moeder- en dochtervennootschappen, deelnemingen, financieel vaste activa als groep vindt men terug in art. 6, 13 en 16 W. venn.

2) Fiscale aandachtpunten bij oprichting holding

2.1) Personenbelastingen

2.1.1)Problematiek van de interne meerwaarden

Bij de creatie van een holdingvennootschap draagt de natuurlijke persoon (belastingplichtige) zijn aandelen van de werkvennootschap over door hemzelf opgerichte holdingvennootschap. Deze overdracht kan op twee mogelijke manier.

– Enerzijds wilt men de bestaande aandelen via inbreng in natura voor aandelen van de nieuw opgerichte holding.
– Anderzijds verkoopt men de aandelen aan de holding, waardoor men een tegoed heeft op de vennootschap. Hiervoor verkrijgt de belastingplichtige onmiddellijk of met uitstel een som geld.

Hoewel de natuurlijk persoon optreedt als twee verschillende jurdische hoedanigheden zowel in eigen naam en anderzijds als zaakvoerder of bestuurder van de holdingvennootschap, vindt de uiteindelijke overdracht plaats tussen twee dezelfde personen. Hiervan spreekt men over interne meerwaarden.

Normaliter is de meerwaarde op aandelen realiseert door een natuurlijke persoon vrijgesteld van personenbelastingen indien deze meerwaarde kadert binnen het normaal beheer van het privévermogen (lees de goede huisvaderstijl).

Bij interne meerwaarden (via verkoop) doet de administratie echter lastig en beschouwt men deze transactie als abnormaal beheer van het privévermogen conform de bepalingen art 90 WIB. Daaruit volgt dat de afzonderlijke belastbare basis voor deze interne meerwaarde echter 33% bedraagt vermeerderd met de aanvullende gemeentebelastingen tenzij de algehele globalisatie voordeliger is (art. 171 WIB)

Code in aangifte personenbelastingen is 1169-92/2169-62.

Art. 102 WIB bepaalt de basis van de belastbare meerwaarde conform art. 90 9° WIB wordt samengesteld. In het kort betekent dit de verkoopprijs of inbrengwaarde minus de verkrijgingprijs (onder bezwarende titel), de belastbare meerwaarde vormt. Let wel op dat men hiervoor geen rekening mag brengen met de verwezenlijkte kosten.

Indien de overdrager de vennootschap waarvan de aandelen worden overgedragen zelf heeft opgericht, zal de verkrijgingprijs in principe overeenstemmen met het kapitaal.

Wanneer de overdrager de aandelen via schenking heeft verkregen, zal de verkrijgingprijs in hoofde van de schenker moeten worden nagegaan.

2.1.2) Is de overdracht van aandelen steeds een abnormale verrichting van het privévermogen?

Daarvoor kan men de voorgenomen inbrengtransactie steeds voorleggen aan de rulingdienst (dienst voorafgaande beslissingen). Die op haar beurt een advies verstrekt.

Daarnaast is de rechtspraak echter verdeeld omtrent deze problematiek. De administratie meent naar zijn kant alvast dat dergelijke “interne meerwaarde” belastbaar is als divers inkomen.

Stel uit bovenstaande case dat dhr. Z zijn vennootschappen X & Y toen oprichtte voor 40.000 euro en nu inbrengt of verkoopt aan de holding H voor 100.000 euro dan zal de fiscus de interne meerwaarde van 60.000 euro belasten aan 33%.

Voormalige minister van financiën Reynders had echter de krijtlijnen bepaald waarbinnen de meerwaarden gerealiseerd binnen de inbreng (geen verkoop) in zijn eigen holding van aandelen die een meerderheids- of een controlebelang in een vennootschap uitmaken door de administratie, niet zullen beschouwd worden als diverse inkomsten bedoeld in art 90 WIB.

Deze voorwaarden zijn:

– gedurende een periode van drie jaar te rekenen vanaf de inbreng wordt geen kapitaalvermindering door de vennootschap doorgevoerd;
(Dit is een logisch gevolg vermits anders dan bij een verkoop van aandelen waarbij men geld ontvangt of een rekening-courant ontstaat waarbij men belastingvrij een som geld kan bekomen, ontvangt men bij een inbreng geen geld maar aandelen van de vennootschap. Echter kan men via kapitaalvermindering toch het geld uit de dochter(s) halen)
– gedurende een periode van drie jaar te rekenen vanaf de inbreng wordt geen kapitaalvermindering door de werkmaatschappij doorgevoerd;
– gedurende een periode van drie jaar te rekenen vanaf de inbreng wijzigen de dividenduitkeringen door de werkmaatschappij niet te overstaan van vroeger (d.w.z. voor de inbreng in de holdingvennootschap);
– gedurende een periode van drie jaar te rekenen vanaf de inbreng stemmen de door de werkmaatschappij betaalde management-fees, bedrijfsbeleidersbezoldigingen, enz. overeen met de vroegere bedrijfsbeleidersbezoldigingen.

Onder bepaalde omstandigheden kan van deze voorwaarden worden afgeweken indien er rechtmatige economische of financiële redenen kunnen voorgelegd worden (Art 344 WIB antirechtsmisbruikbepalingen).

Hiervoor wordt weliswaar de problematiek van de inbreng van aandelen geregeld, maar niet de verkoop van diezelfde aandelen aan de eigen holding. Daarvoor zal de belastingplichtige zich doorgaans tot de rechtbanken en hoven moeten richten.

(De andere topics Venn. b, BTW, RR en besluit worden in de toekomst beschreven).

UItkering VAPZ (on)mogelijk?

Is het mogelijk om een deel van uw VAPZ nu reeds op te vragen?

Ja, men kan een voorschot vragen op een latere VAPZ-uitkering in functie voor een onroerendgoedtransactie. Hiermee bedoelt men niet enkel de aankoop van een pand, maar tevens een verbetering van een pand die u reeds bezit. Maw ook van het plaatsen van zonnecelpanelen.

Een voorschot of inpandgeving op een VAPZ-contract is enkel mogelijk om een onroerend goed te verwerven, te bouwen, te verbouwen, te verbeteren of te herstellen. Bovendien moet het onroerend goed gelegen zijn in de Europese Unie en belastbare inkomsten opbrengen
Wanneer het onroerend goed uit het vermogen van de zelfstandige verdwijnt, moet het voorschot terugbetaald worden.

De opvraging varieert van verzekeraar tot verzekeraar. Doorgaans ligt de variatie rond de 90% van uw opgebouwde reserve (= som van de reeds betaalde premies).

Stel dat u al een paar jaar de maximumpremie betaalt, dan kan toch al een mooi bedrag in de pot zitten.

Enig voorzichtigheid toch verzekert, op de mate waarmee u de intrest op dat voorschot moet betalen varieert van verzekeraar tot verzekeraar.

Daarnaast vormt dit een mooi alternatief vermits de fiscale aftrek op de groene leningen zijn afgeschaft.

David Ryckaert
Stagair accountant
Lic handelswetenschappen

De intern gefinancierde pensioenbelofte voor bedrijfsleiders (middels een voorziening)

Het afsluiten van een groeps- of bedrijfsleiderverzekering is een fiscaal interessant middel geworden om op een legale wijze het fiscaal resultaat te drukken. Deze is reeds goed in gebruik genomen door boekhouders, fiscalisten en accountants.
De minder bekende vorm is de intern gefinancierde pensioenbelofte (IPT).
Deze kan mogelijk een alternatief vormen voor de groeps- en bedrijfsleidersverzekering.
In deze blog bekijken we het onderwerp heel breed. Aan de hand van voorbeelden trachten we een verduidelijking te brengen in de berekening volgens de actualisatietechniek en de 80%-regel.
Op het einde maken we een vergelijking met de groepsverzekering.

We kijken zowel naar de impact boekhoudkundig als fiscaal.

1) Pensioenbelofte

De pensioenwetgeving in België bestaat uit 3 pijlers.

De eerste pijler is ons wettelijk pensioen
De tweede pijler is de pensioenvorming gevormd door de werkgever
De derde pijler bestaat uit de individuele levensverzekeringen en pensioensparen

De individuele pensioentoezegging (IPT) bevindt zich in de tweede pijler.

In de tweede pijler behoren de groepsverzekeringen, het pensioenfonds en binnen de vennootschap gefinancierde pensioenbelofte.

In principe moet de financiering van een individuele pensioentoezegging aan bedrijfsleiders gebeuren middels een pensioenfonds of middels een levensverzekering, waarvan de bedrijfsleider zelf de begunstigde is.
In deze situatie betaalt de vennootschap jaarlijkse premies aan een extern organisme voor de opbouw van een verzekerd kapitaal.

Echter kan er ook intern een financiering gebeuren waarbij de vennootschap een voorziening voor risico’s en kosten aanlegt met de bedoeling om het beloofde pensioenkapitaal uit te betalen d.m.v. eigen middelen.

De wettelijke toelating voor deze financiering is voorzien in de wet voor aanvullenden pensioenen (WAP) waarbij er een uitzondering is voor pensioenbeloften aan mandatarissen van vennootschappen, zoals bestuurders, zaakvoerders en vereffenaars. Hun financiering kan derhalve nog steeds gebeuren middels een interne pensioenvoorziening of bedrijfsleidersverzekering.
Deze regel is enkel mogelijk voor zelfstandige bedrijfsleiders en niet voor werknemers.

1.1) Voorwaarden en definitie pensioenbelofte

Pensioenbelofte is een belofte waarbij de vennootschap onder bepaalde voorwaarden zich verbindt om aan een bepaalde bedrijfsleider (of diens nabestaanden) een aanvullend pensioen uit te keren.

De voorwaarden zijn:

– Individueel: de belofte richt zich tot een één individu en nooit tot een groep van mensen (dit is wel het geval bij een groepsverzekering)
– Voorwaardelijk: bij het aangaan van de belofte heeft de begunstigde geen volledige zekerheid dat hem een aanvullend pensioen zal worden uitgekeerd, hij zal eerst aan een aantal voorwaarden moeten voldoen (zoniet is er een risico van onmiddellijke belastbaarheid)
– Contractueel: als er aan alle voorwaarden zijn voldaan, dan heerst er een contractuele plicht op de vennootschap om aan de begunstigde een uitkering te doen (zoniet is er geen aftrek van de uitkeringen in hoofde van de vennootschap)
– Arbeidsvergoedend: de pensioenbelofte is een tegenprestatie voor arbeid binnen (en buiten) de onderneming

Door de pensioenbelofte verkrijgt de begunstigde pensioenvoordelen bij pensionering of overlijden. Er is geen opzegvergoeding en ook geen aanvulling bij een brugpensioen.

Vooraleer we zowel de boekhoudkundige als fiscale impact gaan bekijken is er een algemene regel die we steeds in ons achterhoofd moeten houden nl. boekhoudrecht primeert boven fiscaal recht tenzij fiscaal recht ervan afwijkt.

2) Boekhoudrecht voorziening voor risico’s en kosten

Het boekhoudrecht verplicht de onderneming voorzieningen te boeken voor risico’s en kosten om naar hun aard duidelijk omschreven verliezen of lasten te dekken, die op balansdatum waarschijnlijk of zeker, doch waarvan het bedrag vaststaat (art 50 KB W.venn).
Deze verplichting berust zich op het overeenstemmingbeginsel en het voorzichtigheidsbeginsel.
Bij de opstelling van de jaarrekening moet er rekening worden gehouden met alle voorzienbare risico’s die ontstaan zijn tijdens het boekjaar of tijdens voorgaande boekjaren, zelfs indien deze risico’s slechts gekend zijn tussen de balansdatum en de datum waarop de jaarrekening wordt opgesteld (art. 33, lid 1 KB W.venn). Deze boekhoudkundige bepalingen werken ook grotendeels door op fiscaal vlak.

Voorzieningen kunnen aangelegd worden voor pensioenen, grote herstellingswerken, persoonlijke of zakelijke zekerheden.
Indien je aan deze situaties voldoet leg je een voorziening aan. Terwijl bij de ontbinding (art 181 W.venn) van de vennootschap een voorziening moet aangelegd worden om de kosten van de vereffening te dekken.

Voorziening voor pensioenen moeten onder meer worden gevormd met het oog op verplichtingen die op de ondernemingen rusten inzake rust- en overlevingspensioenen, brugpensioenen en andere gelijkaardige pensioenen of renten (art. 54 KB W.venn)

Er moet een voorziening worden gevormd voor de uitkering bij leven. Als de pensioenbelofte ook in een uitkering zou voorzien bij vroegtijdig overlijden, dan moet dit risico als dusdanig niet worden geprovisioneerd. De waarschijnlijkheid dat een vroegtijdig overlijden zich voordoet is niet groot.

Tenslotte moer er opgemerkt worden dat de waardering van voorzieningen moeilijk is vermits het exacte bedrag niet gekend is. De waarderingsregels van voorzieningen moeten steeds consistent gebeuren en mogen niet gewijzigd worden. De normen voorzichtigheid, oprechtheid en goede trouw moeten steeds in het achterhoofd gehouden worden (art 51 KB W.venn).

De commissie voor boekhoudkundige normen heeft in de loop van de jaren heel wat adviezen verleend omtrent voorzieningen. Waaronder voorziening voor prijsschommelingen en voorzieningen met een algemeen karakter (advies nr. 107/2), voorziening voor brugpensioen (advies nr. 107/3), voorziening voor waarborgen (advies nr. 107/6) en risico’s en verliezen waarvan de waardering aleatoir is (advies nr. 107/7).

3) Waarde van de pensioenvoorziening

Volgens de boekhoudwetgeving moet er stelselmatig een voorziening worden gevormd, volgens de waarderingsregels van de onderneming (opgesteld door raad van bestuur en vermeld in de toelichting), op een consistente wijze en onafhankelijk van het resultaat van het boekjaar.
De commissie voor boekhoudkundige normen voegde in haar advies nr. 107/9 aan toe dat men bij het aanleggen van de voorziening rekening moet houden met het sterfte risico en de rente. Bij deze laatste factor zullen de datum waarop de kost moet worden betaald en de spreiding ervan uiteraard een weerslag hebben, via actualisatie, bij de rechtstreekse waardering van de te vormen voorzieningen, indien deze datum meer dan een jaar verwijderd is.
Met andere woorden de waardering van een dergelijke voorziening moet gebeuren tegen de actuele waarde en niet tegen de nominale waarde. Idem bij de waardering van een vruchtgebruikconstructie bij de vennootschap (CBN advies nr.162/2)

Voorbeeld

Stel dat de NV XYZ (boekjaar sluit af op kalenderjaar) in het begin van het boekjaar 2012 een pensioenbelofte doet aan de heer X, bestuurder. Als beloning wil de vennootschap hem een aanvullend pensioen toekennen als beloning voor de reeds gepresteerde en nog te presteren dienstjaren inclusief een verhoging van 5 voorheen buiten de onderneming gepresteerde dienstjaren. Men spreekt over een zogenaamde backservice.

Indien de heer X nog in leven is op de eerste dag van de maand volgend op zijn 65ste verjaardag
(1 januari 2036), zal de vennootschap hem op die datum, als aanvulling op zijn pensioen, een eenmalig pensioen uitkeren van 200.000 euro.
Begrijpelijk is aan de uitkering van de pensioenbelofte een aantal voorwaarden verbonden, waardoor het aangaan van de pensioenbelofte nog niet zeker is dat de heer X op dit kapitaal aanspraak zal kunnen maken.

Vermits de pensioenbelofte voorwaardelijk moet zijn. De heer X is 40 jaar oud in 2012. Hij is reeds in dienst als bestuurder sinds 1 januari 2002.

Hoe bepaalt men nu het bedrag van de pensioenvoorziening op 31 december 2012?
En hoe verwerkt men deze boekhoudkundig?

Eerste fase: bepaling van de loopbaanbreuk

Omdat de pensioenkost fiscaal kan aanvaard worden moet deze kost gespreid worden over de loopbaan van de betrokkene. De heer X is reeds 10 jaar in dienst en moet nog 25 jaar presteren.
De pensioenbelofte houdt rekening met de 5 jaar die voordien in een andere onderneming werd gepresteerd (backservice). Hierdoor wordt er rekening gehouden met een loopbaan van
5 +10 +25 = 40 jaar.
Op 31 december 2012 is 26/40sten van de betreffende periode verstreken.
In de eerste stap vermenigvuldigen we het beloofde pensioenkapitaal met de loopbaanbreuk op 31 december 2012.
200.000 euro x 26/40 = 130.000 euro.

Tweede fase: actualisatie

De voorziening moet volgens de spelregels gewaardeerd worden aan de actuele waarde. De maximale financiële actualisatievoet voor pensioenfondsen bedraagt 6%.
Geactualiseerd aan 6% stemt een nominale waarde van 130000 euro op 31/12/2035 overeen met een actuele waar op 31december 2012 van
130.000 / ((1,06) ^ (25 jaar nog te presteren – 1 = 24) = 32.107,21 euro.

Derde fase: overlevingskans

De commissie voor boekhoudkundige normen verwijst in haar advies nr. 107/9 voor de berekeningsmodaliteiten naar het KB van 15 mei 1985 betreffende de activiteiten van de private voorzorgsinstellingen.
Indien de pensioenbelofte alleen in uitkering bij leven voorziet, dan moet er rekening worden gehouden met de overlevingskans van dhr. X. Daarom maken we gebruik van de sterftetabellen (MR = mannen en VR = vrouwen). Volgens deze tabellen heeft een 45-jarige 90% kan om eind 2035 nog in leven te zijn.
Het resultaat na de tweede stap wordt daarom met deze overlevingskans vermenigvuldigd: •32.107,21 euro x 90% = 28.896,489 euro.
Ter verduidelijking merken we op dat deze laatste niet moet worden uitgevoerd als de pensioenbelofte ook zou voorzien in een eenmalig overlijdenskapitaal van 200.000 euro ten gunste van de nabestaanden.

Op 31/12/2012 zal er een voorziening van 28.896,49 euro aangelegd worden.

Boekhoudkundig
63500 voorziening voor pensioen en soortgelijke verplichtingen: toevoeging 28896,49
@ 16000 voorziening voor pensioenen en soortgelijke verplichtingen 28896,49

We merken op dat het gedeelte m.b.t. het verleden wel in resultaat mogen nemen de eerste keer.
En de geactualiseerde waarde moet worden gespreid over nog te presteren loopbaan.

Jaar na jaar zal deze voorziening worden verhoogd, om per 31/12/2035 precies 200.000 euro te bedragen. Op dat moment wordt de voorziening teruggenomen en gebeurt de uitbetaling.

Op 31/12/2013 zal de provisie verhoogd worden met:

Fase 1: 200.000 euro x 27/40ste = 135000 euro
Fase 2: 135.000 euro actualiseren aan 6% nl. 135000 / ((1,06)^ (25-1-1 =23)) = 35.342,63 euro.
fase 3: 35.342,63 euro x 90,5% overlevingskans (41jarige) = 31.985,08 euro.
Bijkomende voorziening: 31.985,08 – 28.896,49 = 3.088,59 euro.

4) Fiscaal recht voorzieningen voor risico’s en kosten

4.1) Algemeen

Een beroepskost is fiscaal aftrekbaar als de kost betaald is, het karakter heeft verkregen van een zekere en vaststaande schuld of als kost is gedragen (art. 49 lid 1 WIB).

Volgens art 48 WIB is het mogelijk de winst van een belastbaar tijdperk vrij te stellen voor een nog niet gedane, betaalde of gedragen kosten, die echter waarschijnlijk is geworden ten gevolge van gebeurtenissen die zich tijdens het belastbaar tijdperk hebben voorgedaan.
met voorzieningen voor (toekomstige) risico’s en kosten kunnen die toekomstig beroepskosten en beroepsverliezen reeds ten laste worden gelegd van een of meerdere voorgaande boekjaren.
Natuurlijk moeten er bepaalde voorwaarden worden vervuld om deze voorzieningen belastingvrij aan te leggen.
Het belangrijkste kenmerk tussen een beroepskost en voorziening is net zoals in boekhoudrecht het juiste bedrag van de toekomstige uitgave nog niet vaststaat.

Voorwaarden tot vrijstelling

Art 24,1° KB WIB bepaalt dat de kosten die waarschijnlijk zijn en waarvoor een belastingvrije voorziening wordt aangelegd, volgens hun aard aftrekbare beroepskosten moeten zijn in de zin van art 49 WIB.

Men mag zich niet baseren op eenvoudige verwachtingen of aleatoire ramingen. Hieruit volgt dat de toekomstige, waarschijnlijke kosten en verliezen scherp omschreven moeten zijn.
Een voorziening die aangelegd is op basis van een algemeen of hypothetisch risico is niet vrijstelbaar.
Stel dat men een voorziening aanlegt voor sociale voordelen aan het personeel. Deze voorziening beantwoordt niet aan de aftrekvoorwaarden van de art 48 WIB en art 24 KB WIB, waardoor er een “verwerping” gebeurt in de belastbare reserves (art 25,5° WIB)

Daarnaast moeten de (toekomstige) verliezen drukken op de resultaten van het belastbare tijdperk waarin hun oorsprong ligt en tijdens hetwelk de voorziening wordt aangelegd.

De kosten worden op de voorheen aangelegde voorziening afgeboekt op het ogenblik dat ze werkelijk worden gedragen (art. 26 KB WIB).

Wanneer de vennootschap in een later belastbaar tijdperk de waarschijnlijkheid van de kost niet meer kan verantwoorden, wordt de voorziening als een winst van dat tijdperk beschouwd.

Indien er zich gebeurtenissen zich hebben voorgedaan tussen de afsluitingsdatum van de balans maar voor de opstelling van de jaarrekening, kan er geen voorziening voor risico’s en kosten worden geboekt in deze jaarrekening van het vorige boekjaar. Voorzieningen die worden aangelegd naar aanleiding van feiten die zijn ontstaan tijdens het boekjaar maar pas gekend zijn na balansdatum en voor de opstelling van de jaarrekening, komen dan weer wel voor vrijstelling in aanmerking.

4.2) Belastingvrije pensioenvoorziening

In het verleden heeft da administratie vaak zich klem verzet tegen het systeem van fiscaal aftrekbare interne pensioenvoorzieningen. Verschillende hoven van beroep hebben de administratie vaak ongelijk gegeven (zie arrest Gent, 16 juni 1994).

Om aftrekbaar te zijn, moet de voorziening echter gespreid zijn over het aantal jaren dat loop tussen het aangaan van de overeenkomst (vb. op moment dat de bedrijfsleider 40 jaar is) en zijn pensioengerechtigde leeftijd. Hoven van beroep aanvaarden (meestal) niet dat de som in één jaar als fiscale voorziening wordt vrijgesteld.

De pensioenvoorziening moet voldaan zijn aan art 48 WIB en art 24 KB WIB.

– De voorziening moet geboekt worden om het hoofd te bieden aan schep om schreven verliezen of lasten
– De lasten of verliezen moeten volgens de aan de gang zijnde gebeurtenissen waarschijnlijk zijn, deze wordt bewezen door de pensioenovereenkomst
– De lasten waarvoor de voorziening worden aangelegd, moeten als beroepskosten aftrekbaar zijn (art 49 WIB)
– De lasten moeten geacht worden normaal op het resultaat van dat tijdperk te drukken

Daarnaast dient er een opgave 204.3 ingevuld te worden om fiscaal aftrekbaar te zijn. Dit formulier wordt in principe als bijlage bij de aangifte in de vennootschapsbelastingen gevoegd (art 22, §1,4° KB WIB).

4.3) 80%-regel

Het is pas mogelijk om een vrijgestelde fiscale voorziening voor een interne pensioenbelofte aan te leggen, voor zover de 80%-regel wordt gerespecteerd. M.a.w. de aangelegde voorziening kan slechts worden vrijgesteld in de mate dat het totaal bedrag van het pensioen, waarvoor de provisie wordt aangelegd, en van het wettelijk pensioen en de andere extra-legale pensioenbedragen, uitgedrukt in jaarlijkse renten, niet meer bedraagt dan 80% van de laatst normale bruto jaar bezoldiging, rekening houdend met een normale duurtijd van de beroepswerkzaamheid.
Deze klassieke 80%-regel geldt ook voor groepsverzekeringen, bedrijfsleidersverzekeingen,…
Zie circulaire van 4 februari 1987, Com. I.B. 59/18 en art 59 WIB.

Het gedeelte dat uitstijgt boven de gestelde grens is niet aftrekbaar.

Vermits de berekening van de 80%-regel niet eenvoudig is trachten we dit toe te passen o.b.v. bestaande gegevens.

Voorbeeld

Dhr. X geniet van een jaarlijkse bezoldiging van 36.000 euro. De voordelen alle aard mogen mee worden opgenomen in de berekening van de normale bruto jaar bezoldiging.
De betrokken alleenstaande bedrijfsleider is 40 jaar en werkt steeds 10 jaar voor de vennootschap. Daarnaast heeft hij 5 jaar voor een andere onderneming gewerkt.
De pensionering is voorzien op de leeftijd van 65 jaar.

Welk kapitaal mag er op basis van de 80%-regel maximaal worden toegekend?

N= 10 + 5 (buiten de onderneming) + 25 (nog te presteren) = 40
De jaren buiten de onderneming mogen ook meegeteld worden in de berekening van N, maar met een maximum van 10.

Laatste normale bruto wedde (L.B.W.) (art. 34 KB WIB): 36000 euro

Wettelijk pensioen (W.P.): voor een loontrekkende wordt dit geraamd op 50% van de bruto bezoldiging met een maximum van 47.960,29 (cijfers van 2010) euro.

Voor bedrijfsleiders is deze 25% van het huidig bruto jaar inkomen, de minimum- en maximumgrens is afhankelijk ofdat de bedrijfsleider alleenstaand is of niet.
Voor alleenstaanden mag het minimum pensioen niet lager zijn dan 11.047,46 euro en het maximumpensioen niet hoger dan 14.813,24 euro.
W.P. = 36.000 x 25% = 9000 < 11.047,46 euro.

L: normale duur van de loopbaan. Deze duur is forfaitair vastgesteld op 40 jaar (art. 34,3° KB WIB)

E.W.P.(R): maximaal toegelaten extra-wettelijk pensioen, uitgedrukt als een rente (art. 169 §2 WIB).
E.W.P.(R) <= reeds gepresteerde en nog te presteren jaren (40) / aantal jaren van de normale beroepsloopbaan (forfait 40) x ((80% x 36000)-11.047,36 (min)) = 17.752,64

Of, uitgedrukt in een kapitaal, in de veronderstelling dat de rente indexeerbaar en overdraagbaar is:

E.W.P.(K) <= 17.752,64 x 17,7063 (coëfficiënt zie art. 35§3 lid 2 KB WIB) = 314.333,57 euro.

In ons voorbeeld is de IPT die wordt uitgekeerd op 31/12/2035 fiscaal aftrekbaar vermits 200.000 < 314.333,57 euro.

4.4) Opmerking backservice en VAPZ

Backservice kan gebruikt worden om in een bepaald jaar direct een grotere storting uit te voeren voor compensatie van vroegere mindere stortingen, waarbij die backservice storting op zich niet aan de 80% regel is onderworpen, zolang het verzekerd kapitaal maar niet de 80% regel overschrijdt.
Indien de bedrijfsleider over een VAPZ beschikte dan telde deze ook mee in de 80% berekening.

4.5) Geen belastbaar voordeel

Men moet bij het aangaan van een pensioenbelofte voorzichtig zijn.
Er bestaat heel wat rechtspraak die ook het standpunt van de administratie steunt. Er bestaat pas een belastbaar voordeel op het moment dat de betrokkene een zekere en vaststaande vordering heeft op de vennootschap.
Vandaar vormt het voorwaardelijke karakter van de pensioenbelofte fiscaal een belangrijk punt. Dhr. X zal pas het vooropgestelde kapitaal verkrijgen op voorwaarde dat hij nog in leven is, in dienst blijft, geen bestuurdersfouten maakt,…

4.6) Het fiscaal regime van de uitkeringen

Op het moment van de uitkering worden alle voorzieningen teruggenomen (tegengeboekt). Dit laatste vormt een opbrengst die fiscaal geneutraliseerd wordt door de uitkeringen. In diens verstaande dat de uitkering fiscaal aftrekbaar is. Dit is in het geval indien aan de volgende voorwaarden is voldaan:
– de uitkering is het gevolg van een contractuele verbintenis
– de uitkering moet gebeuren aan de bedrijfsleiders of hun nabestaanden
– het moet gaan om gewezen bedrijfsleider m.a.w. ze mogen niet meer in dienst zijn, zelfs geen kosteloze mandataris
– de bedrijfsleiders moeten bezoldigd zijn geweest door de onderneming
– er moet voldaan zijn aan de 80%-grens
– er moet een individueel fiche en een samenvattende opgave worden opgesteld

4.7) Fiscale behandeling bij de bedrijfsleider (begunstigde)

Het ontvangen bedrag wordt bij de bedrijfsleider getaxeerd aan 16, 5% (art 171 WIB) (verhoogd met gemeenteopcentiemen), op voorwaarde dat de uitkering ten vroegste gebeurt:

– naar aanleiding van de pensionering op de normale datum
– naar aanleiding van pensionering in een van de vijf jaren die voorafgaan aan de normale pensioneringsdatum
– naar aanleiding van de brugpensionering

De vennootschap zal een RIZIV-bijdrage van 3,55% inhouden en een solidariteitsbijdrage op kapitalen tussen 0% en 2%

In de uitkering gebeurt naar aanleiding van overlijden is op het netto-bedrag successierecht verschuldigd. Waarbij de vrijstelling van successierechten die geldt voor een groepsverzekering niet van toepassing is op de uitkering van een aanvullend pensioen, toegekend via een individuele toezegging.

4.8) Liquiditeit van de pensioenbelofte

Bij een intern gefinancierde pensioenbelofte heerst er tijdens de vorming van de voorzieningen geen verplichting tot het aanhouden van liquiditeiten. De aanlegging van de voorziening is enkel een boekhoudkundige operatie. Natuurlijk zal de vennootschap op de vervaldag wel in staat moeten zijn om het kapitaal ineens te betalen. Tenzij de bedrijfsleider (begunstigde) akkoord gaat met een afbetaling op termijn (en via een inboeking op rekening courant)

4.9) Formaliteiten

Het opstellen van een overeenkomst met pensioenbelofte is heel secuur. Er moet namelijk een balans worden gevonden tussen het voorwaardelijk karakter van de overeenkomst en de contractuele zekerheid van de begunstigde.

Na de nadruk te leggen op boekhoudrecht en fiscaal recht mogen we het vennootschapsrecht niet uit het oog verliezen. Indien er een pensioenbelofte wordt aangegaan in het voordeel van de bestuurder, dan moeten de procedureregels van art 60 W. Venn. worden gevolgd.

De intern gefinancierde pensioenbelofte moet correct worden verwerkt in de boekhouding en in de toelichting bij de jaarrekening.

Er moet een staat 204.3 opgemaakt worden en toegevoegd worden bij de aangifte vennootschapsbelastingen.

Ten slotte moet de vennootschap voor 31 maart van het jaar volgend op het jaar van het aangaan van de pensioenbelofte, een informatiefiche toesturen aan het controlekantoor waaronder zij ressorteert.

4.10) Vergelijking met de groepsverzekering

Uitleg groepsverzekering
Zelfstandige bedrijfsleiders kunnen bij het pensioenstelsel (groepsverzekering) worden aangesloten indien de volgende voorwaarden zijn voldaan:

– aan de bedrijfsleiders moeten maandelijkse bezoldigingen worden betaald of toegekend
– de bezoldigingen moeten worden toegekend voor het einde van het belastbaar tijdperk waarin de prestaties werden geleverd
– de bezoldigingen moeten worden afgetrokken als beroepskost in het betreffende belastbaar tijdperk

Bij de maandelijkse bezoldigingen die in aanmerking mogen worden genomen voor de berekening van de maximaal toe te kennen voordelen (zie 80%-regel) mag er ook rekening worden gehouden met:
het belastbaar bedrag van de voordelen van alle aard, de door de vennootschap t.b.v. de bedrijfsleider betaalde sociale bijdragen, het bedrag van de geherkwalificeerde huur, de vakantievergoeding en eventuele eindejaarspremie en andere soortgelijke vergoedingen (Com.I.B. 195/8).

Tantièmes komen niet in aanmerking (zie commentaar vorige blog) omdat ze niet toegekend worden voor het einde van het belastbaar tijdperk en uiteraard mag er ook geen rekening worden gehouden met opnames van voorschotten in rekening-courant.

Voordelen IPT in vergelijking met de groepsverzekering

1) er is geen nood aan liquiditeiten
2) de 4,4 % taks op betaalde premies is niet verschuldigd
3) de verzekeringsmaatschappij rekent beheerskosten en commissielonen aan, bij de intern gefinancierde pensioenbelofte bestaan deze commissielonen en beheerskosten niet. Er zijn wel de erelonen van de dienstverleners

Nadelen IPT in vergelijking met de groepsverzekering

1) taxatie aan 16,5% is in principe ten vroegste mogelijk vanaf 60 jaar, terwijl bij de groepsverzekering vanaf 55 jaar kan
2) na uitkering van het pensioenbedrag moet het mandaat in de vennootschap worden stopgezet
3) bij de intern gefinancierde pensioenbelofte blijft er een risico inzake de continuïteit van de onderneming en een risico voor mogelijke discussies met de vennootschap
4) de groepsverzekering biedt op fiscaal vlak een grote rechtszekerheid, de controlediensten zijn vertrouwd met het regime, dit geldt natuurlijk niet voor de intern gefinancierde pensioenbelofte, ook al heeft de fiscus het principe aanvaardt, niet zelden doen er zich nog achterhoedegevechten voor
5) de vennootschap zou in liquiditeitsproblemen komen op het ogenblik de uitkering moet gebeuren
6) de intern gefinancierde pensioen is niet mogelijk voor een groep van mensen maar kan enkel voor welbepaalde personen

De techniek van intern gefinancierde pensioenbelofte brengt heel wat maatwerk met zich mee. Toch kan deze techniek in vergelijking met de groepsverzekering in specifieke omstandigheden fiscaal soelaas brengen.

Personenbelastingen: allesbehalve EASY

Na zes maanden weggeweest te zijn, heb ik me vooral verdiept in de fiscaliteit van de personenbelastingen en vennootschapbelastingen. Rechtspersonenbelasting vormt voor mij een nieuwe uitdaging. Terwijl belasting der niet-inwoners minder frequent voorkomt.

Volgens mij is de personenbelastingen dan ook het meest ingewikkelde van allemaal.
Er worden volgens mijn menig veel “fouten” gemaakt of “dingen” vergeten.

Hierbij heb ik een aantal topics geplaatst die misschien het lezen waard zijn voor alle volmachthouders die tegen eind oktober de tijd hebben om de aangifte in te dienen voor hun klanten.

1) Belastingkrediet

Weinig boekhouders/accountants maken er nog gebruik van. In combinatie met een eenmalige of gespreide investeringsaftrek kan dit een mooi extraatje opleveren voor de belastingberekening van de ondernemer of vrije beroeper.

Art 289 bis WIB bepaalt met de betrekking tot de in art 23§ 1, 1° en 2°, vermelde winsten en baten (al dan niet in hoofd- of bijberoep)( maw geen bedrijfsleiders of loontrekkende), wordt met de personenbelastingen een belasting krediet verrekend van 10 procent, met een maximum van 3750 euro, van het meerdere van:

– het op einde van het belastbare tijdperk bestaande positieve verschil tussen de fiscale waarde van de in artikel 41 vermelde vaste activa en het totale bedrag van de schulden met een oorspronkelijke looptijd van meer dan één jaar die betrekking hebben op uitgeoefende beroepswerkzaamheden die winst of baten opbrengen;
– ten opzichte van het op het einde van één van de drie voorgaande belastbare tijdperken bereikte hoogste bedrag van dit verschil.

We kijken naar de netto aangroei van de investeringen die blijkt uit de afschrijvingstabel. De aanschaffingswaarde of beleggingswaarde van de investeringen vermindert met de aangenomen waardeverminderingen en afschrijvingen.

Voorbeeld

Je hebt als ondernemer heel wat investeringen aangekocht tijdens het inkomstenjaar 2010. Dan vormen de afschrijvingen niet enkel een beroepskost maar kan je een toepassing doen van het eenmalige of gespreide investeringsaftrek en daarnaast gebruik maken van het belastingkrediet.

Cijfermatig
Inkomstenjaar
2007 2008 2009 2010

Fiscale nettowaarde
(uit afschrijvingstabel)
90000 80000 100000 120000

Schulden langer dan 1 jaar
25000 20000 15000 10000

verschil
65000 60000 85000 110000

Grootste verschil is 85000

Verrekenbaar belastingkrediet is dus (110000-85000) x 10% =2500euro.

Mocht er in casu geen lening zijn meer dan 1 jaar dan is het belastingkrediet nog voordeliger.

Opmerkingen

Het belastingkrediet behoort tot de verrekenbare voorheffingen waaronder de roerende voorheffing, bedrijfsvoorheffing en het forfait gedeelte van de buitenlandse belastingen.
Net als bedrijfsvoorheffing is het belastingkrediet verrekenbaar (komt in mindering van de verschuldigde belastingen) maar het verschil is dat de bedrijfsvoorheffing terugbetaalbaar is (indien de berekende belastingen lager blijkt te zijn dan de inhouding van de voorheffing).

Terwijl het belastingkrediet niet terugbetaalbaar is. Maar wel overdraagbaar naar de volgende aanslagjaren.

Codes aangifte 1759/2759 en bij overdracht code 1762/2762.

Daarnaast een opgave maken 276 J (http://fiscus.fgov.be/interfaoifnl/publicaties/formulieren/formulieren.htm)

Vroeger werd dit ook gebruikt bij de KMO-vennootschappen maar op een andere manier.
Hiervoor kwam de notionele intrestaftrek in de plaats voor de aanmoediging om activa te laten investeren door het eigen vermogen.

Zoals u weet pleit onze heer Di Rupo naar een afschaffing of ferme verlaging van de notionele intrestaftrek. Misschien moeten we dan “back to the roots” van voor 2004 en weer gebruik maken van de investeringsreserve, investeringsaftrek en eventuele heropleving van het belastingkrediet voor KMO-vennootschappen.

2) Baten

Art 27 WIB: de beroeps inkomsten die worden verkregen door beoefenaars van vrije beroepen, ambten of posten en de inkomsten uit elke andere winstgevende bezigheid waarvan de inkomsten niet zijn aan te merken als winsten of bezoldigingen, behoren tot de baten (code 1650/2650).

De administratie maakt het ons niet altijd gemakkelijk want wat valt er nu onder de winsten van nijverheids-, handels- of landbouwbedrijven (code 1600/2600) en baten.

In werkelijkheid bestaat er geen definitie van het begrip “vrije beroep”. Volgens de fiscale administratie worden als beoefenaars van een vrij beroep aangemerkt de personen die in het kader van een zelfstandige beroepswerkzaamheid daden stellen van louter of hoofdzakelijk intellectuele aard. Waaronder advocaten, geneesheren, tandartsen, experts, accountants,…

Wat is nu het fiscale verschil tussen baten en winsten?

Bij winsten moeten de ondernemers sowieso hun beroepskosten (art 49 WIB) bewijzen en kunnen ze nooit gebruik maken van het forfait (zoals bij baten, loontrekkende en vrije beroepers)

Vrije beroepers kunnen dus hun kosten bewijzen als opteren voor het forfait.

Maar het belangrijkste fiscaal verschil zit hem hier:

Ondernemers zijn verbonden aan het realisatieprincipe die ook van toepassing is voor vennootschappen nl. de winsten zijn belastbaar van zodra een schuldvordering tot stand is gekomen, nl. op het ogenblik dat de schuldvordering een zeker en vaststaand karakter heeft verkregen.
De datum van inning van vordering heeft geen belang.
Concreet op het moment dat de handelaar een factuur uitschrijft is ze belastbaar.

Deze laatste is niet van toepasbaar voor de belastbare baten.
Deze zijn pas belastbaar vanaf de inning van de vergoeding of het ereloon.
Het ogenblik waarop het recht op de vergoeding ontstaat is niet relevant.
(http://ccff02.minfin.fgov.be/KMWeb/document.do?method=view&nav=1&id=7df366df-b2b8-488a-9bac-4bcfb140455c&disableHighlightning=true#findHighlighted)

De datum van de factuur bepaalt niet het tijdstip van belastbaarheid.

Voorbeeld

Een handelaar schrijft een factuur uit op 26/12/2010. Deze wordt pas betaald in 2011. Dan is de factuur belastbaar in 2010 (AJ 2011).

Een vertaler schrijft een factuur uit op 26/12/2010. Deze wordt pas betaald in 2011. Dan is de factuur belastbaar in 2011 (AJ 2012).

Hierdoor kunnen we voor de Baten “winstverschuivingen” doen.

In praktijk boek je de verkoopfactuur in 2010 voor de verschuldigde BTW (vermits indirecte belastingen andere regels volgen dan de directe) daarnaast verricht je via diverse boeking 700 @ 493 over te dragen opbrengsten op 31/12/X. En een tegenboeking op 01/01/X+1

Concreet zit de BTW in 2010 maar de opbrengst in 2011.
Mbt de BTW-omzetvergelijk zal je met een verschil zitten maar deze is natuurlijk verklaarbaar.

Deze manier kan een belastingvoordeel vormen voor de vrij beroepers zeker indien ze voor het aanslagjaar 2011 te weinig voorafbetaald hebben.

3) Voorafbetaling door zelfstandigen

Loontrekkende betalen in principe belasting op hun beroepsinkomen, de week of de maand waarin zij dit inkomen verwerven, via de inhouding van bedrijfsvoorheffing door de werkgever.
Met zelfstandigen is dit ook zo adhv voorafbetalingen. Doen ze dit niet dan is er een belastingvermeerdering die gelijk is aan 2,25%.

Door de nodige voorafbetalingen te doen, kan men een vermeerdering vermijden, en kan men zelf bonificaties bekomen.

Een eerste gevestigde zelfstandige in hoofdberoep moeten geen voorafbetalingen verrichten gedurende drie kalenderjaren. Het jaar van vestiging wordt als eerste kalenderjaar beschouwd. En zo wordt er geen vermeerdering aangerekend.

Idem voor startende KMO-vennootschappen is er geen vermeerdering verschuldigd op de overeenkomstig artikel 215, lid 2 WIB berekende belasting die betrekking heeft op de eerste drie boekjaren van de oprichting van de vennootschap.

In tegenstelling met de personenbelasting wordt het vooraf te betalen bedrag niet tot 106% verhoogd vermits er geen aanvullende gemeentebelasting verschuldigd is op vennootschapsbelastingen (art. 218, § 1, lid 2 WIB).

Daarnaast kunnen de vennootschappen niet genieten van bonificaties in tegenstelling tot de natuurlijke personen wanneer het bedrag van de voorafbetalingen het bedrag overtreft dat nodig is om de vermeerdering te vermijden.

Voor de personenbelastingen vermeldt je de datum van de eerste vestiging in code 1552/2552.

Meest voorkomende fout is indien men deze datum gaat invullen voor de eerste vestiging in bijberoep. Want deze komen niet in aanmerking.

Conclusie

Personenbelasting is ingewikkeld niet enkel door berekening maar ook door de interpretatie van de fiscale wetgeving.

Als voorbeeld kan men de auteursrechten die men ontvangt belasten als roerend inkomen, beroeps inkomen of divers inkomen. Wat voor de belastingberekening een wereld van verschil is.
Zo bestaat er ook een uitzondering voor journalisten waarbij deze rechten gesplist moeten worden tussen 70% beroepsinkomen en 30% van de vergoeding als roerend inkomen. Enkel voor hoofdberoep terwijl in bijberoep de vergoeding 100% als roerend inkomen beschouwt!

Waardoor ik de vraag kan stellen aan de lezer. Wist je dit?

Je kunt volledig het internet afzoeken en je vindt steeds iets terug maar vaak regels die we weten. Die zowel tijdens onze loopbaan tegenkomen als in het prille begin van onze opleiding aan de hoge school of universiteit.

Deze drie topics die ik heb besproken zijn dingen die me vaak vergeet of gewoon niet weet. Natuurlijk is de lijst niet volledig. Allesbehalve ervan, er zijn naast de “gewone” (lees alledaagse) regels, regels die enkel gekend zijn door gespecialiseerde accountants/boekhoudkantoren.
Of waarvan de gespecialiseerde sprekers dit niet liever doorgeeft aan zijn mede beroepsoefenaar.

Commissies, erelonen en vergoedingen aan niet-personeelsleden (vennootschapsbelastingen).

In de praktijk worden deze vaak vergeten, daarom is het een must-have om deze bepaling nader te bekijken.

In beginsel vormen alle lasten, renten en soortgelijke uitkeringen die worden betaald aan personen die niet tot het personeel behoren van de onderneming een aftrekbare beroepskost. (art. 52,2 2° WIB).

We spreken over vergoedingen, ongeacht hun benaming die aan derden worden betaald en die verband houden met de bedrijfsactiviteit van de vennootschap, zoals commissies, makelaarslonen, handels- of andere restorno’s, toevallige of niet-toevallige vacatiegelden of erelonen, gratificaties, vergoedingen of voordelen van alle aard die voor de verkrijgers beroepsinkomsten zijn.

Theoretisch behoren daartoe:

– Provisies, commissies en makelaarslonen die aan tussenpersonen (vb. zelfstandige handelsreizigers) worden toegestaan
– Handels- of andere restorno’s die ondernemingen aan hun klanten toekennen.
– Vacatiegelden of honoraria betaald aan beoefenaars van vrije beroepen (vb. advocaten, accountants, enz) wegens diensten voor rekening van de onderneming
– Voordelen alle aard verstrekt aan klanten

Toepassingsgebied voor aftrekbaarheid.

Art 49 WIB vormt de hoofdregel betreffende beroepskosten nl. beroepskosten zijn pas aftrekbaar indien de belastingplichtige deze kosten heeft gedaan of gedragen tijdens het belastbare tijdperk om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden.
De echtheid van de kosten kan bewezen worden dmv bewijsstukken of de bewijsmiddelen door het gemeen recht: geschrift, bekentenis, vermoedens, getuigenis, behalve de eed.
Als in het belastbare tijdperk gedaan of gedragen worden beschouwd, de kosten die in dat tijdperk werkelijk zijn betaald of gedragen of het karakter van zekere en vaststaande schulden of verliezen hebben verkregen en als zodanig geboekt.

Art. 57 WIB legt boven de bepalingen van art 49 WIB namelijk dat er samenvattende opgaven en individuele fiches dienen opgemaakt te worden. In dit geval spreekt men over een fiche 281.50 en opgave 325.50.

Deze individuele fiches en samenvattende opgaven moeten worden opgemaakt indien de vergoedingen worden toegekend aan natuurlijke personen of rechtspersonen voor wie de uitgekeerde sommen beroepsinkomsten zijn (art 57,1° WIB).

In de praktijk moet telkens de schuldenaar van het commissieloon, ereloon, … een fiche 281.50 opstellen, telkens hij geen factuur heeft ingeschreven.

Afwijkingen

Geen verplichting om fiches en opgaven op te stellen indien:

– de vergoedingen toegekend worden aan sommige vzw’s (art. 181 WIB)
– de vergoedingen die in hoofde van de verkrijger als een divers inkomen (art. 90, 1° WIB) worden belast
– de bedragen of voordelen waarvan het totaalbedrag per jaar en per verkrijger niet meer bedragen dan 125 euro.
– als de begunstigde van de commissies, makelaarslonen,… onderworpen is aan de boekhoudwetgeving (wet 1975) en tevens een factuur uitreikt voor de geleverde prestaties conform de BTW-wetgeving.

We verdiepen ons op deze laatste non-verplichting.

1) Boekhoudwetgeving

De vennootschapsvormen die onder de boekhoudwetgeving vallen:

– NV
– BVBA
– CVOA en CVBA
– COMM V
– COMM VA
– VOF
– Europese samenwerkingsverband en economische samenwerkingsverband
– Landbouw vennootschap

Niet van toepassing voor:

Eenmanszaken (baten: art 27 lid 1 WIB), de vennootschappen onder firma en gewone commanditaire vennootschappen kunnen onderworpen zijn aan een vereenvoudigde boekhouding. Indien de omzet van deze twee laatste lager is dan 494 787.05 euro.
In dit geval vallen ze niet onder de boekhoudwetgeving (dubbele boekhouding) en incasu moet er steeds een fiche 281.50 opgesteld worden.

2) Vrijstelling van factuur

Daarnaast kunnen vennootschappen vrijgesteld zijn voor het afleveren van een factuur op basis van art. 44 WBTW. Zoals notarissen , advocaten, artsen,… (Com. IB nr. 57/62).
Incasu moet er dus steeds een fiche 281.50 opgesteld worden.

Voorbeelden

Zelfstandige accountant verleent een dienst aan een vennootschap. De vennootschap (schuldenaar) moet dus een fiche 281.50 op stellen.

Een boekhoudvennootschap BVBA verleent een dienst aan een vennootschap. De vennootschap hoeft dus geen fiche 281.50 op te stellen vermits de boekhoudvennootschap een factuur zal uitreiken van desbetreffende prestaties en onderworpen is aan de boekhoudwetgeving.

Gevolgen van het niet-indienen van de fiches en opgaven

Wanneer de vennootschap de formaliteit niet naleeft of de betrokken formulieren niet tijdig inlevert, is de vennootschap op de uitgekeerde sommen de bijzondere aanslag op de geheime commissielonen verschuldigd (art. 219 WIB). De bijzondere aanslag bedraagt 309% (incl. crisisbijdrage) van de niet-verantwoorde kosten.

De niet-verantwoorde kosten blijven wel aftrekbaar als beroepskosten en de bijzondere aanslag zelf is trouwens eveneens een aftrekbare beroepskost (art. 197 en art. 198 lid 1,1° WIB).

Met aanslagjaar 2003 is de bijzondere aanslag op de geheime commissielonen evenwel niet meer van toepassing indien de vennootschap aantoont dat het in de kosten opgenomen bedrag waarvoor een fiche diende te worden gemaakt, begrepen is in een door de genieter regelmatig ingediende aangifte (personenbelasting:baten). Het bewijs moet dus door de vennootschap worden geleverd dat de genieter de bedoelde inkomsten op regelmatige wijze in zijn aangifte heeft vermeld.

Voorbeeld

Stel dat een ereloon van 100 euro niet vermeld is als baat in de aangifte van de PB van de genieter.
De vennootschap wordt dus onderworpen aan een bijzonder aanslag van 309%.
Uiteindelijk bedraagt deze 309 euro. Dit bedrag is aftrekbaar maar volgens art. 207 WIB mag men dit bedrag niet gebruiken voor de 3de tem de 8ste aftrek (fiscaal vakjargon).

Maar geen van deze aftrekken (of compensaties met het verlies van het belastbaar
tijdperk) kan toegepast worden op dat dit deel van het resultaat dat afkomstig
is van :
– Abnormale of goedgunstige voordelen zoals bedoeld in art.79 W.I.B. ;
– Financiële voordelen of vergoedingen van alle aard zoals bedoeld in art.
53, 24° W.I.B.;
– De afzonderlijke aanslag gevestigd op de kosten of voordelen van alle
aard, die niet verantwoord zijn conform art. 219 W.I.B. ;
– Het deel van de winsten die verbonden zijn aan de uitgaven bedoeld in
artikel 198, lid 1, 12° W.I.B. (nl. de deelnames in het kapitaal of de winst);
– Het deel van de winsten afkomstig van het niet-respecteren van art.
194quater, § 2, 4°lid W.I.B. en de toepassing van art. 194 quater, § 4
W.I.B. (voorwaarden vrijstelling investeringsrserve niet gerespecteerd).

Opletten

Men dient ook een fiche op te maken voor de bezoldiging aan personeel (281.10) en bedrijfsleiders (281.20).

Op het fiche 281.50 zal je opmerken dat de kosten gedaan voor rekening van de verkrijger belastbaar zijn (vb. verplaatsingskosten).

Terwijl kosten eigen aan de werkgever/vennootschap (vb. verplaatsingskosten gemaakt voor rekening van de werkgever) in hoofde van de werknemer of bedrijfsleider geen belastbare inkomsten ((art. 31, lid 2, 1° WIB en art. 32, lid 2, 2° WIB) zijn. Voor zover ze met het juiste bedrag van de gemaakte kosten overeenstemmen of als het bedrag van de terugbetaalde kosten berekend zijn op grond van ernstige en met elkaar overeenstemmende normen.
Niettemin moeten zij ook, net zoals gewone bezoldigingen, op de individuele loonfiches (281.10 of 281.20) worden vermeld

Dividend of tantième

Laten we even stil staan wat zowel de voordelen als de nadelen kunnen zijn van een dividend of tantième uitkering.

We kijken zowel naar de impact op vennootschapsrecht, boekhoudkundig en fiscaal recht.
1) Vennootschapsrecht: de resultaatverwerking.

De vijf stappen

Indien men een winstopstelling opmaakt, moet men:

a) het resultaat van het jaar vaststellen voor de belastingen
b) de belasting ramen
c) het resultaat van het boekjaar na belastingen bepalen
d) het te bestemmen resultaat berekenen
e) ten slotte komen tot de resultatenbestemming

We concentreren ons vooral op de laatste stap op gebied van vennootschapsrecht.

Uitkeerbare winsten (stap d)

Algemene bepalingen

In principe behoort de resultaatverwerking tot de bevoegdheid van de AV(= algemene vergadering) die over de jaarrekening van het boekjaar moet beslissen (Art 554 W. venn.).
De jaarrekening moet aan de AV worden voorgelegd, na de resultaatsbestemming (art 26 KB 30/01/2001).
In de praktijk zal men dus steeds de datum van de jaarrekening aanpassen aan de datum waarop de AV wordt gehouden.
De resultaatsbestemming is dus steeds voorwaardelijk.
Maar de algemene vergadering kan slechts beslissen binnen de wettelijke bepalingen en regels, opgelegd door de statuten.

Art 320 (BVBA) & art. 617 (NV) W.venn bepalen dat er slechts een uitkering van de winst mag geschieden indien op datum van de afsluiting van het laatste boekjaar het gecorrigeerd netto-actief hoger is dan het onbeschikbaar eigen vermogen.
Gecorrigeerd netto-actief bestaande uit de totale activa van de balans vermindert met:

– Voorzieningen en schulden
– En voor de uitkering van tantième of dividend moet het nog niet afgeschreven bedrag van O&O (onderzoek en ontwikkeling) en oprichtingskosten buiten beschouwing gelaten worden.

Totale activa – voorzieningen en uitgestelde belastingen – schulden (inclusief overlopende rekeningen van het passief) = netto-actief

Netto-actief – nog niet afgeschreven: ‘Oprichtingskosten’ en ‘Kosten van onderzoek en ontwikkeling = gecorrigeerd netto-actief.

Onbeschikbaar EV bestaande uit:
– + Geplaatst kapitaal
– – Niet- opgevraagd kapitaal
– + Uitgiftepremies
– + Herwaarderingsmeerwaarden
– + wettelijke reserve.
– +Onbeschikbare reserves
– +Kapitaalsubsidies

Enkel de onbeschikbare reserves als de wettelijke reserves worden toegevoegd. We houden geen rekening met de belastingvrije en beschikbare reserves.

Maximaal uitkeerbare bedrag wordt bepaald als:

Gecorrigeerd netto-actief
– onbeschikbaar eigen vermogen
= maximaal uitkeerbaar eigen vermogen.

De resultatenverdeling

Eenmaal de te bestemmen winst of te verwerken verlies en het maximaal uitkeerbare vastgesteld, kan men overgaan tot de verdeling. Bepalend hierbij zijn wettelijke bepalingen, statutaire bepalingen en beslissingen van de AV.
Wil men uitkeren aan de aandeelhouders (dividend), bestuurders (tantièmes) of personeel (winstdeel andere rechthebbende), dan moet men nagaan of er een uitkeerbaar vermogen is. (zie hierboven).

Uitkering aan derden

Zodra er een uitkeerbaar vermogen bestaat, kan men de winst uitkeren volgens de statutaire bepalingen of de beslissingen van de AV.

Bij uitkering van winsten is er een roerende voorheffing (dividend) of bedrijfsvoorheffing (tantième) verschuldigd. Deze verplichting bestaat bij moment van toekenning of betaalbaarstelling. De datum waarop de AV beslist, geldt als moment van toekenning.

Stel op 25/05/2011 beslist men tot een dividend van 10 euro per aandeel, betaalbaar per 17/07/2011. Op 25 mei is er een schuld wegend dividend per aandeel van 7,5 euro en schuld wegens ingehouden roerende voorheffing van 2,5 euro per aandeel.
De ingehouden roerende voorheffing moet binnen de 15 dagen doorgestord worden naar het bevoegde Ontvangkantoor.

2) Boekhoudkundig (Boekhoudrecht)

Vergoeding van het kapitaal: hangt af van het voorstel tot dividenduitkering.
Door de beslissing tot dividenduitkering ontstaat er een schuld aan de aandeelhouder. Deze schulden worden ten belopen van hun brutobedrag geboekt. (Advies 133/3).

69400 vergoeding van het kapitaal Bruto
@ 47100 dividenden over het boekjaar Bruto

Bij de effectieve betaalbaarstelling drukken we de ‘schuld wegens ingehouden roerende voorheffing’.

47100 vergoeding van het kapitaal RV
@ 45310 dividenden over het boekjaar RV

In het financiële dagboeken boeken we

47100 vergoeding van het kapitaal Netto= Bruto – RV
45310 dividenden over het boekjaar RV
@ R/C Bank Netto + RV = Bruto

Vergoeding aan bestuurders of zaakvoerders.

69500 Bestuurders of zaakvoerders Bruto
@ 47200 Tantièmes over het boekjaar Bruto

Bij de effectieve betaalbaarstelling drukken we de ‘schuld wegens ingehouden bedrijfsvoorheffing’.

47200 Tantièmes over het boekjaar BV
@ 45300 Ingehouden bedrijfsvoorheffing BV

In het financiële dagboeken boeken we

47200 Tantièmes over het boekjaar Netto= Bruto – BV
45300 Ingehouden bedrijfsvoorheffing BV
@ R/C Bank Netto + BV = Bruto

We kunnen opmerken dat deze vergoedingen worden geboekt op een 6-rekening. Impliciet vormen ze een kost. Waardoor de winst daalt en minder belastingen moeten worden betaald.

Volgens fiscaal recht is dit niet het geval voor dividenden. Want vennootschapsbelasting bestaat uit de reservebeweging (aangroei van de belastbare reserves), de verworpen uitgaven en de belastbare uitgekeerde dividenden. Dit resulteert dus in de fiscale winst.

3) Fiscaal recht

Op gebied van fiscaal recht beperken we ons toe tot de KMO’s.

Art 15. W. Venn. bepaalt:
§ 1. Kleine vennootschappen zijn deze vennootschappen met rechtspersoonlijkheid die voor het laatst en het voorlaatst afgesloten boekjaar, niet meer dan één der volgende criteria overschrijden :
– jaargemiddelde van het personeelsbestand : 50;
– jaaromzet, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde : 7.300.000 EUR;
– balanstotaal : 3.650.000 EUR; tenzij het jaargemiddelde van het personeelsbestand meer dan 100 bedraagt.
§ 2. Voor vennootschappen die met hun bedrijf starten, worden voor de toepassing van de in § 1 vermelde criteria, deze cijfers bij het begin van het boekjaar te goeder trouw geschat.
§ 3. Heeft het boekjaar een duur van minder of meer dan twaalf maanden, dan wordt het bedrag van de omzet exclusief de belasting over de toegevoegde waarde bedoeld in § 1, vermenigvuldigd met een breuk waarvan de noemer twaalf is en de teller het aantal maanden van het boekjaar, waarbij elke begonnen maand voor een volle maand wordt geteld.
Deze vennootschappen zijn onderworpen aan een jaarrekening volgens verkort schema(VKT).

Daarnaast kunnen deze vennootschappen volgens art. 215 Wib onderworpen worden aan een opklimmend verlaagd tarief ipv een vlak tarief van 33,99% indien hun belastbaar inkomen (= fiscale winst) niet meer bedraagt dan 322500 euro.
Hiervoor moeten de vennootschappen echter aan bepaalde voorwaarden voldoen (vijf voorwaarden).
De belangrijkste voorwaarden voor deze topic zijn:

Art 215 3° geen opklimmend tarief op vennootschappen waarvan de dividenduitkering hoger is dan 13 procent van het gestorte kapitaal bij het begin van het belastbare tijdperk.

Art 215 4° geen opklimmend tarief op vennootschappen die ten laste van het resultaat van het belastbare tijdperk (bestemmen winst: zie hierboven) niet aan ten minste één van hun bedrijfsleiders een bezoldiging hebben toegekend die gelijk is aan of hoger is dan het belastbare inkomen van de vennootschap (fiscale winst), wanneer deze bezoldiging minder bedraagt dan 36000 euro.

Dividend: fiscaalrechtelijk
Art 18 WIB bepaalt wat we onder dividenden moeten verstaan.
O.a. – Vrijgestelde dividenden
– Intresten op rentegevende voorschotten die tot dividend worden geherkwalificeerd
– Verkrijging van eigen aandelen (art 186 WIB)
– Gedeeltelijke verdeling van het vermogen ten gevolge van overlijden, uittreding of uitsluiting van een vennoot (art 187 WIB)
– In geval van verdeling van het vermogen ingevolge de ontbinding en vereffening van de vennootschap (art. 209 WIB).

Voor KMO’s is het vooral opgepast met de herwalificatie van een dividend.
Stel dat de zaakvoerder of bestuurder (natuurlijke persoon) een geldlening verstrekt aan zijn vennootschap. De zaakvoerder ontvangt hiervoor een roerend inkomen waarop men slecht aan 15% roerende voorheffing wordt ingehouden. Voor de vennootschap betekent deze intrest een aftrekbare beroepskost volgens de bepaling van art. 52 2° WIB.

Maar de administratie steekt er echter een stokje voor met name dat de rentegevende voorschotten (art 18 4° WIB) verstrekt door een natuurlijke persoon slechts aftrekbaar zijn in bepaalde mate.

Men houdt rekening met 2 grenzen: 1ste: De intrestvoet mbt de rentegevende voorschot mag niet hoger zijn dan de marktrente (art 55 WIB) en 2de: het bedrag van de voorschotten mag niet hoger zijn dan de som van de belastbare reserves in het begin van het belastbare tijdperk en het gestort kapitaal op het eind van het belastbaar tijdperk.

Voorschot (art 18 4° WIB) = al dan niet door effecten vertegenwoordigde geldlening, verstrekt door een Belgische natuurlijke persoon aan een vennootschap waarvan hij aandelen bezit.
Vb. Pietjan verstrekt een geldlening aan een vennootschap.

Of door een Belgische natuurlijke of buitenlandse rechtspersoon aan een vennootschap waarin hij een opdracht als bestuurder, zaakvoerder, vereffenaar of soortgelijke functies uitoefent (art 32 WIB). Ook wordt ook geviseerd naar de echtgenoot of minderjarige, niet-ontvoogde kinderen.
Vb. Zaakvoerder Pietjan verstrekt een geldlening aan zijn BVBA.

Echter kan ook de creditzijde van een rekening-courant beschouwd worden als een herkwalificatie tot dividend.

Voorbeeld:

Peeters BVBA heeft een gestort kapitaal bij begin belastbaar tijdperk en eind van belastbaar tijdperk van 500000 euro. En een belastbare reserve beging belastbaar tijdperk van 400000 euro.
Er verstrekt de zaakvoerder Peeters een geldlening aan de vennootschap. Voordelig voor beide kanten aftrekbaar bij de vennootschap en een roerend inkomen met 15% roerende voorheffing in Peeters personenbelasting.
Maximum dividenduitkering is 13% x 500000 euro = 65000 euro.

In casu bedraagt de intrest echter 14% en de marktrente 10% op een geldlening van 15000000 euro.

Berekening van de eerste grens: (14%-10%)*1500000 = 60000 euro.
Berekening van de tweede grens: (1500000-(500000+400000)) x 10% = 6000 euro.
Totale herkwalificatie dividend is 120000 euro.
Totale intrestaftrek is (14% x 1500000) -120000 = 90000
Conclusie geen opklimmend verlaagd tarief. Tarief wordt dus 25% roerend voorheffing + geen aftrekbare kost voor vennootschap want wordt meegerekend in de fiscale winst.

Tantième: fiscaalrechtelijk
Een bestuurder of zaakvoerder van een vennootschap kan op verschillende manieren een bezoldiging ontvangen.
Art 32, al.2 WIB bepaalt de belastbare bezoldiging van bedrijfsleiders (zgn. Attractiebeginsel):

– 1) de vaste of veranderlijke tantièmes, zitpenningen, emolumenten en alle andere sommen die de vennootschap aan de bedoelde personen toekent.
Geen dividenden of terugbetaling eigen kosten aan de vennootschap (vakjargon kosten eigen aan werkgever).
Geen RSZ afgehouden bij deze twee laatste.
Wel opmaak van een fiche voor terugbetaling eigen kosten aan de vennootschap (fiche 281.20) (art. 57, 3 WIB 92).

– 2) voordelen alle aard (art 18 KB/WIB)
– 3) vergoedingen bij stopzetting van de activiteiten
– 4) vergoedingen tot herstel van een tijdelijke inkomstenderving
– 5) de vroeger verworven bezoldigingen
– 6) herkwalificatie van de huur nl. gedeelte van de huurprijs van een gebouwd onroerend goed dat meer bedraagt dan 5/3 van het gerevaloriseerd kapitaal.

Al deze opgesomde bezoldigingen worden vermeldt op een fiche 281.20. Ze vormen een belastbaar inkomen in het jaar dat ze worden betaald of toegekend.

Voor te voldoen aan het opklimmend tarief moet de vennootschap een bezoldiging uitkeren aan 1 van de bedrijfsleider twv 36000 euro of indien minder hoger of gelijk aan het belastbaar inkomen van de vennootschap (= fiscale winst).

Schema

Belastbaar inkomen vennootschap (= fiscale winst) Bezoldiging Opklimmend verlaagd tarief
100000 36000 JA
20000 20000 JA
10000 5000 Nee want lager dan de fiscale winst
50000 60000 JA want meer dan 36000 euro

In tegenstaande tot de roerende voorheffing moet men bij de uitkering van een tantième bedrijfsvoorheffing inhouden.

4) Conclusie

Nadeel dividend: 2 x belast nl roerende voorheffing + vennootschapsbelasting.
Voordeel dividend: Komt niet in aanmerking in de personenbelasting van de zaakvoerder als bezoldiging maw geen vak 1400.
In sommige situaties kan men genieten van 15% roerende voorheffing ipv 25% roerende voorheffing.
Art 269 WIB benadrukt de maatregelen
nl. Aandelen uitgegeven ter vergoeding inbreng in geld
Aandelen mogen geen enkel toegekend voordeel genieten
Aandelen moeten op naam staan
Vennootschap mag geen overname doen van bepaalde activa van bepaalde personen.

We kunnen aannemen dat een dividend een ‘extra’ vormt voor de verkrijger. Vooral nauw letten mbt de 15 % RV ipv 25% RV. En beter te gebruiken in situaties van veel winst of hoge rekening-couranten. Natuurlijk het opklimmend tarief van de vennootschapsbelasting niet vergeten indien een KMO.

Nadeel tantième: Aangemerkt als bezoldiging voor bedrijfsleiders maw belastbaar in de personenbelastingen. Toepassing van art. 270 WIB bedrijfsvoorheffing.

Voordeel tantième: Spelen met de tijd nl. bezoldiging pas belastbaar in het jaar van betaling of toekenning. Vb. Een kost voor de vennootschap in boekjaar 2010 en in de personenbelasting pas in kalenderjaar 2011.
Daarnaast geniet men in de personenbelasting van een forfaitaire aftrek van beroepskosten, kinderopvang, huwelijksquotiënt.
Ideaal wanneer de jaarbezoldiging te laag is. Lager dan 36000 euro of lager dan de fiscale winst om in aanmerking te komen van het opklimmend verlaagd tarief.

David Ryckaert
Dossierbeheer De Bie & Anthonissen